מס שבח במכירת דירת מגורים

מס שבח – הקדמה

ניתן לומר באופן כללי כי מס שבח הינו המס העיקרי והמשמעותי ביותר אשר יש לשלם לרשויות המס בגין עיסקת מכר דירת מגורים במדינת ישראל, כאשר גובה המס עשוי להגיע לסך של עשרות, מאות ולעיתים אף למיליוני שקלים ומעבר לכך. 

כך, ונוכח משמעותה (ומורכבותה) הרבה של סוגיית מס השבח בעיסקת של מכירת דירת מגורים, בחרתי להסביר במאמר זה, בצורה כללית ועניינית, את מהותו של המס, שיעורו ואילו פטורים (מלאים או חלקיים) מתשלום מס שבח החוק מעניק לנו למעשה, והכל בהתייחס  לעיסקה של מכירת דירת מגורים.

כמובן כי קודם לכל התקשרות בעיסקת מכירת דירה מומלץ ואף רצוי להיוועץ בעורך דין מקרקעין העוסק במיסוי מקרקעין בכלל ובמס שבח בפרט וזאת למען תכנון מס אופטימלי אשר ימקסם את זכויותיכם ויחסוך עבורכם כספים רבים.

אך ראשית כל, מהו בכלל שבח?

בתיאור פשטני ניתן לתאר את מס שבח כמס אשר חל אך ורק כאשר נוצר שבח בין שני עיסקאות מכר דירה, דהיינו כאשר נוצר רווח או הפרש כספי חיובי (זהו למעשה השבח) שבין סכום הרכישה של הדירה לבין סכום מכירתה תוך קיזוזם של הניכויים וההוצאות המותרים עפ"י חוק: מס רכישה, שכ"ט עו"ד, שכ"ט שמאי, עמלת תיווך, שיפוצים של הדירה וכדומה.

ברירת המחדל בכל הקשור לחבות במס שבח בעיסקת מכר דירה הינה כי מס זה חל למעשה בגין כל עיסקת מכר דירה אשר מתבצעת במדינת ישראל (בתנאי כי אכן נוצר בה שבח כמובן) כאשר בחלק ניכר מהמקרים עומדים לרשות המוכרים מספר פטורים מרכזיים המקנים לנישום פטור מלא או חלקי מתשלום מס שבח והכל כמפורט בחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) התשכ"ג – 1963.

שיעור מס השבח

באופן כללי, יובהר, כי מס השבח הינו למעשה מס בשיעור משתנה בגין תקופות זמן שונות בהן הוחזק הנכס המוטל על הרווח הכספי המתקבל ממחיר המכירה של הדירה בקיזוז מחיר רכישתו ובקיזוז ההוצאות המותרות כמפורט לעיל.

חשוב לציין כי בעליהם של דירות אשר נרכשו קודם לשנת 2014 יזכו להטבה משמעותית ביותר, שכן, כלל השבח אשר נוצר עד למועד הנ"ל יעמוד על שיעור של 0%, כלומר כל השבח שנצבר על דירת המגורים החל מועד רכישתה ועד לשנת 2014 ימוסה בשיעור של 0% ואילו יתרת השבח אשר נוצרה החל משנת 2014 ועד למועד מכירת הדירה ימוסה בשיעור אחיד של 25% כאמור לעיל. 

זהו למעשה חישוב ליניארי מוטב המאפשר את חלוקת השבח באופן שווה למספר השנים בהם מוחזק הוא ע"י בעליו כך שיוצא אפוא כי הנישום ידרש לשלם מס שבח בגין מכירת הדירה רק עבור השבח היחסי שנוצר לו בין השנים 2014 ועד למועד מכירת הדירה (עורך דין העוסק במס שבח ידע לחשב באופן מדוייק את סכום המס לתשלום ולכן חשוב לפנות אליו עוד בשלב המקדמי לעיסקה).

דירת מגורים מזכה

בהתאם לרפורמה בעניין החבות במס שבח אשר נכנסה לתוקפה בשנת 2014, הרי כי רק אדם (או תא משפחתי) המחזיק בדירת מגורים מזכה ויחידה יהא זכאי למעשה לפטור מתשלום מס שבח במועד מכירתה, ואילו אדם (או תא משפחתי) אשר בבעלותו יותר מדירת מגורים מזכה אחת לא יהיה למעשה זכאי לפטור מתשלום מס שבח, כאשר גובה המס לתשלום יחושב על פי חישוב ליניארי ביחס לפרק הזמן בו החזיק אותו אדם בדירה הנמכרת, כפי שהוסבר לעיל.

כך, ישנם סעיפי חוק נוספים המאפשרים לקבל פטור מתשלום מס שבח (מלא או חלקי), כאשר התנאי המקדים והמשותף להם (כמו גם לזה שלעיל) הינו כי הדירה הנמכרת אשר בגינה נדרש הפטור הינה דירת מגורים מזכה אשר עונה להגדרה זו רק בהתקיימם של התנאים הבאים לגביה:

1. הדירה הנמכרת הינה דירה אשר בנייתה הסתיימה (במידה ומדובר בדירה חדשה אזי ניתן טופס 4).
2. הדירה הנמכרת הינה דירה אשר נמצאת בבעלות פרטית או בחכירה פרטית (קרי לא בבעלות תאגיד) לתקופה של 25 שנים ויותר ("חכירה לדורות").
3. למעלה ממחצית שטח הדירה הנמכרת שימש לצרכי מגורים בתקופת הזמן של 4 השנים שקדמו למועד מכירתה (או בכ-80% המתקופה המחושבת לעניין מס שבח). לעניין זה ישנו חריג החוק אשר קובע למעשה כי דירת מגורים אשר שימשו כגן ילדים או כבית כנסת גם כן יוגדרו כדירת מגורים מזכה אף שלא שימשו למטרת מגורים.

פטור מס שבח בגין דירת מגורים יחידה

זהו למעשה הפטור הנפוץ ביותר בעיסקאות מכר דירה אשר מקנה למוכרים פטור מלא מתשלום מס שבח בגין מכירת הדירה. 

כך, ובמידה ומדובר בדירת מגורים יחידה (כלומר בעת מועד המכירה לא קיימת בבעלותו דירת מגורים נוספת או יותר) ומזכה (קרי, העומדת בכל התנאים שלעיל) אשר המוכר החזיק בה בפרק זמן שהינו לפחות 18 חודשים קודם למועד מכירתה (במידה ומדובר בדירה חדשה 18 החודשים יחושבו החל ממועד קבלת טופס 4) הרי כי עיסקת מכירת הדירה תהא פטורה לחלוטין מתשלום מס שבח מכח סעיף 49(ב)2 לחוק (ובלבד שהדירה הנמכרת איננה כוללת בתוכה זכויות בניה אשר טרם נוצלו).

מה לגבי בעלות בדירה נוספת בשיעור שאינו גדול משליש (1/3)?

חשוב לציין, כי בעניין הדרישה לדירת מגורים יחידה, כאמור לעיל, הרי שנקבע בחוק כי בעלות או חכירה לדורות בחלק מדירה וזאת בשיעור של עד שליש בה לא יהווה הדבר כבעלות בדירה נוספת לעניין "דירה יחידה" וכיוצ"ב אין בכך כדי לגרוע מזכותו של מוכר לקבל את הפטור מתשלום מס שבח בגין דירת מגורים יחידה ומזכה.

בנוסף, כך יהיה גם הדבר בעניין אדם אשר מחזיק בבעלותו דירת מגורים יחידה ומזכה וקיבל נוכח הליך ירושה דירת מגורים נוספת. סעיף 49ג לחוק קובע כי אין בכך כדי לגרוע מזכותו של אדם מלקבל פטור מתשלום מס שבח בעת מכירת הדירה (שאינה בירושה) בהתאם לסעיף 49ב(2) לחוק, במידה ועומד הוא ביתר דרישות והוראות החוק לעניין זה ולפיכך וככל שהמוכר מחזיק בדירה מירושה שהחלק שלו בה אינו גדול מ-50%, הדירה לא תיחשב לחובתו בתור דירה נוספת. 

פטורים מרכזיים נוספים ונפוצים

מכל מקום, ובנוסף לפטור מתשלום מס שבח המתואר לעיל והקבוע בסעיף 49ב(2) לחוק, הרי כי קיימים פטורים נוספים ועיקריים לעניין תשלום מס שבח בעיסקת מכירת דירת מגורים מזכה, כאשר הנפוצים שבהם הינם:

פטור מתשלום מס שבח בעת מכירת דירת ירושה

סעיף 49ב(5) לחוק מיסוי מקרקעין קובע למעשה כי עיסקת מכירה של דירת מגורים מזכה שנתקבלה בירושה תהא זכאית לפטור מתשלום מס שבח בעת קיומם של מספר תנאים עיקריים:

1. היורש המוכר הינו בן זוגו או צאצאו (או בן זוגו) של המוריש – חשוב להדגיש כי לצורך עניין זה הכוונה היא אך ורק לבן זוגו, בנו או בנכדו של המוריש. דהיינו דודים, אחיינים, הורים וכדומה לא נכללים בהגדרה זו ולכן לא יהיו זכאים לפטור זה.
2. למוריש לא היה בבעלותו יותר מדירת מגורים אחת במועד פטירתו (לעניין זה חשוב לציין כי ככל שהמוריש היה בעלים של דירה נוספת ואף בשיעור הקטן משליש יהיה בכך כדי למנוע מהיורש המוכר את קבלת ומימוש פטור זה).
3. במידה והמוריש היה בחיים (במועד המכירה) ומוכר את דירתו היה זכאי הוא לפטור ממס שבח בגין מכירת הדירה.

הערה: ככל והדירה המכרת הינה דירה חדשה שנבנתה במסגרת פרוייקט של התחדשות עירונית מסוג פינוי בינוי או תמ"א 38/2 יש להיוועץ קודם לכן עם עורך דין העוסק במס שבח לצורך בדיקת היתכנות הפטור.

פטור מתשלום מס שבח כאשר נרכשה דירה חלופית

פטור זה הקבוע בסעיף 49ה לחוק הינו פטור חד פעמי בחייו של אדם אשר נפוץ בעיקר במשפרי דיור אשר מוכרים את הדירה הישנה שבבעלותם רק לאחר שרכשו דירה חלופית לה (ובכך נוצר למעשה מצב בו הם בעלים של 2 דירות במועד המכירה של העיסקה הראשונה וכיוצ"ב לא יהיו זכאים לפטור מתשלום מס שבח). כך, פטור זה מאפשר למעשה להחזיק בד בבד ב 2 הדירות עד 18 חודשים ממועד הרכישה של הדירה השניה ועדיין להיות זכאים לפטור מתשלום מס שבח בעיסקת מכירת הדירה הישנה אשר חובה כי תתבצע תוך תקופה זו (במידה ומתקיימים יתר התנאים הנדרשים לפטור זה).

פטור מתשלום מס שבח בעת מכירת שתי דירות מגורים עקב רכישת דירה אחת במקומן

השימוש בפטור זה מאפשר למעשה לתושב מדינת ישראל לקבל פטור מתשלום מס שבח בגין מכירת 2 דירות מגורים בתנאי כי מטרת מכירתן הינה לצורך דירת מגורים אחרת במקומן, ולהלן התנאים העיקריים לפטור זה:

1. שוויה של הדירה הנרכשת יהא לפחות בסך של 75% משווי התמורה שבגין שתי הדירות הנמכרות.
2. במועד עיסקת המכירה של דירת המגורים הראשונה, בבעלותו של המוכר דירת מגורים נוספת אחת בלבד ולא יותר.
3. תקופת הזמן שחלפה בין מועד מכירת הדירה הראשונה לבין מועדמ כירת הדירה השנייה אינה עולה על 12 חודשים.
4. עיסקת רכישת הדירה החדשה (במקומן של 2 הדירות הנמכרות) בוצעה בתקופת זמן של 12 חדשים שלפני או אחרי מועד מכירת דירת המגורים השנייה.

הערה: פטור זה הינו מוגבל בתקרת סכומים אשר מתעדכנים בכל שנה ולכן מומלץ ואף רצוי לבדוק את הסכומים המעודכנים ולהיוועץ קודם לכן עם עורך דין העוסק במס שבח.

לסיכומם של דברים

סוגיית החבות בתשלום מס שבח הינה סוגיה מהותית ומורכבת בעיסקת מכירת כל נכס מקרקעין בכלל, ובעיסקת מכירת נכס מסוג דירת מגורים בפרט, ולכן מומלץ ביותר להתייעץ בעניין זה עם עו"ד המתמחה במקרקעין אשר יבחן את הנתונים ונסיבות העניין ויפעל עבורכם לתכנון מס יעיל, אפקטיבי וחסכוני תוך שימוש נכון ויצירתי בפטורים העומדים לרשותכם בחוק.

אין באמור לעיל כדי להוות ייעוץ משפטי, חוות דעת משפטית או תחליף לייעוץ משפטי, שכן, המדובר בתיאור כללי בלבד ולא מחייב של הנושאים. כל העושה שימוש כלשהוא באמור לעיל יהא הדבר באחריותו הבלעדית ולעו"ד אל-רם זלזניק לא תהא כל אחריות שהיא בגין כך